Выбирая форму осуществления расчетов, необходимо помнить, что они сказываются на распределении налоговой нагрузки организации в период выполнения договора и могут приводить к временной отсрочке налоговых выплат. В частности, товары могут быть обменяны на другие (товарообменные операции), оплачены векселями или другими ценными бумагами, полным или частичным авансом и т.д.
Самое распространенное на сегодняшний день условие о расчетах по договору — это частичная или полная оплата в счет будущих поставок. С помощью частичной или полной оплаты можно различными способами оптимизировать налоговые последствия.
Налоговый кодекс РФ требует заплатить НДС с частичной или полной оплаты в счет предстоящих поставок. Однако есть случаи, когда деньги, попавшие на расчетный счет организации до отгрузки товара, не увеличивают базу по налогу на добавленную стоимость
Способом законной отсрочки уплаты НДС с получаемой предоплаты по договорам поставки товара является применение довольно простой схемы с использованием договора займа. Договор займа может заменить сделка по купле-продаже векселя, или же обеспечить оплату будущих поставок можно путем передачи задатка.
Чтобы не платить НДС с полученной предоплаты, компании часто оформляют предоплату как заем. Далее долговые обязательства переоформляются договором новации в оплату по договору поставки. Безопаснее вместо договора новации оформить возврат денежных средств потенциальному покупателю, который в тот же день перечислит их обратно в качестве оплаты по договору поставки. Следует иметь в виду, что этот способ не стоит использовать часто.
Для успешной реализации данного способа существует несколько рекомендаций:
Во-первых, соглашение о займе (купле-продажи векселя или передаче задатка) должно быть заключено раньше основного договора (поставки, купли-продажи). В этом случае перечисление контрагенту денежных средств по указанному соглашению не будет признано налоговыми органами предоплатой по основному договору.
Во-вторых, сумма займа (сумма задатка, стоимость векселя) и стоимость поставляемого товара не должны совпадать. При этом основной договор не может содержать условий о частичной или полной предоплате по договору.
В-третьих, реализация товара и возврат займа (возврат задатка, погашение векселя) должны происходить в разных налоговых периодах.
В-четвертых, необходимо экономически обосновать необходимость выдачи займа.
Задаток может рассматриваться налоговыми органами как предоплата, с которой нужно уплатить НДС, однако это спорный момент. Задаток в первую очередь является формой обеспечения обязательств наравне с неустойкой, банковской гарантией, поручительством и, соответственно, не облагается НДС. Задаток трансформируется в платеж по договору только тогда, когда произойдет отгрузка продукции контрагенту. Соответственно, до момента отгрузки можно отложить уплату НДС. Налогоплательщику необходимо обязательно прописать условие о задатке в договоре или же в дополнительном соглашении к договору. Главное — чтобы в таком соглашении обязательно фигурировало слово «задаток» и имелись подписи обеих сторон. Также подтверждением того факта, что получен именно задаток, а не предоплата, будет сохранение этой суммы на расчетном счете продавца до момента отгрузки. Но так как деньги, находящиеся на расчетном счете, не идентифицированы, то условие «нерасходования» будет соблюдаться, если до момента исполнения сделки остаток денег на расчетном счете, на который был перечислен задаток, будет больше или равен сумме задатка.
Вексель считается ценной бумагой, а, следовательно, операции по его купле-продаже не облагаются НДС. Если оформить получение предоплаты как куплю-продажу векселя продавца, а потом поставку товара оформить как обмен на этот вексель, то НДС необходимо будет заплатить только при отгрузке этого товара, таким образом, получается отложенное налоговое обязательство на сумму НДС, которую необходимо будет уплатить с полной или частичной предоплаты. Но есть один нюанс: если покупатель — плательщик НДС, то он не может зачесть уплаченный с предоплаты НДС, в итоге уплата налога не отсрочивается, а перекладывается на покупателя, и ни один грамотный клиент не согласится на вексельную схему оформления предоплаты. Использование данной вексельной схемы актуально только в том случае, если покупатель не будет являться плательщиком НДС, предприятием или физическим лицом, использующим упрощенную систему налогообложения.
Также можно регулировать налоговую нагрузку с помощью предоплаты в условиях интегрированных формирований.
Допустим, в течение первого квартала создалась ситуация, когда одна из компаний холдинга приобрела основные средства или закупила большую партию товара, то есть у нее сформировалась большая сумма НДС к возмещению. Другая же успешно работающая компания торговала в этом квартале со значительной наценкой, что привело к обязанности уплатить большую сумму НДС в бюджет.
Очевидно, что для группы компаний нецелесообразно уплачивать этот налог в бюджет от лица второй организации, ожидая решения налоговиков по камеральной проверке декларации первой. Это приведет к отвлечению оборотных средств на неопределенное время, а также к возможным претензиям налоговиков по итогам проверки. Можно перечислить в конце квартала аванс от имени второй компании в адрес первой в сумме, позволяющей не возмещать ничего из бюджета. При этом вторая компания снизит свои налоговые обязательства.
Группа компаний может отрегулировать сумму НДС у различных организаций нужным образом, даже если сумма обязательств по НДС и сумма вычетов не совпадают. Дело в том, что компания, получившая предоплату, обязана уплатить НДС со всей суммы (подп. 2 п. 1 ст. 167), а перечислившая предоплату организация получит вычет только с прописанной в договоре суммы.
Таким образом, если у одной из компаний сформировалась налоговая база по НДС, например, в размере 1 млн. руб., а у другой — отрицательная налоговая база в размере 2 млн. руб., холдинг все равно сможет оптимизировать налоги. Для этого вторая компания должна заключить с первой договор на сумму 2 млн. руб., предусматривающий предоплату 1 млн. руб. После чего первая компания перечислит предоплату по договору в полной сумме. К вычету при этом она сможет принять НДС только с 1 млн. руб., а вторая должна будет уплатить налог с 2 млн. руб.
Восстановить НДС нужно будет в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по возврату аванса, но не позднее одного года с момента его возврата. Вычет можно заявлять в том налоговом периоде, в котором операции по возврату частичной или полной оплаты отражены (скорректированы) в бухгалтерском учете.
Альтернативные варианты договора поставки с целью налоговой оптимизации налоговой нагрузки по договору:
- договор по переработке давальческого сырья (договор подряда).
Давальческие материалы (сырье) передаются подрядчику без перехода права собственности на них, при этом результат выполненных работ в виде готовой продукции также принадлежит заказчику. Таким образом, НДС облагается не полностью стоимость продукции, а только стоимость услуг по изготовлению продукции. Независимо от того, по какой ставке облагалось перерабатываемое давальческое сырье, НДС на стоимость выполненных работ по переработке определяется по ставке 18%.
Этот способ выгодно применять компаниям при взаимодействии с компаниями на упрощенной системе налогообложения.
К примеру, дружественные компании заключают договор на давальческую переработку сырья. Давальцами являются несколько компаний на «упрощенке», а единым переработчиком — компания с общим режимом налогообложения. Стоимость услуг по переработке минимальна. В итоге прибыль от реализации готовой продукции облагается единым налогом при применении упрощенной системы налогообложения. Основной недостаток этого способа — реализацию ведут компании на упрощенной системе. Значит, их партнеры не могут вычесть «входной»НДС.
Тогда второй вариант уменьшения налогов. Он заключается в том, что переработчиками становятся компании, применяющие упрощенную систему налогообложения. Давальцем является организация с обычным режимом налогообложения. Сам процесс переработки делится на несколько законченных технологических этапов. Стоимость услуг по переработке составляет максимальную сумму. Таким образом, у давальца создается максимальный объем расходов, а прибыль остается у компании на упрощенной системе налогообложения.
При первом способе, чтобы не было налоговых проблем, сотрудничество с налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, должно иметь целью не столько снижение налогов, сколько достижение разумных деловых целей. Основная из них — экономия издержек, достигаемая в связи с тем, что организация занимается только переработкой сырья, а не ведет весь процесс производства и реализации. Налогоплательщику необходимо соблюдать правила применения рыночных цен, которые могут проверить по статье 40 НК РФ, к стоимости переработки давальческого сырья
При втором способе наиболее сложный вопрос — доказать экономическую обоснованность расходов давальца.
Кроме этого, если переработчик намерен производить продукцию не только из давальческого, но и из собственного сырья, он должен организовать раздельный складской учет сырья, а также раздельный налоговый учет операций по изготовлению собственной и давальческой продукции.
Также с целью снижения рисков подрядчик должен своевременно вернуть остатки сырья давальцу после выполнения заказа, а также представить отчет о расходовании сырья. Стороны в обязательном порядке должны подписать акт возврата остатков заказчику, иначе излишки сырья будут считаться безвозмездно полученным благом, с которого подрядчику придется заплатить налог на прибыль. Фирма-давалец должна иметь свой офис, персонал, свои склады и транспорт, уставной фонд, чтобы предстать для налоговой службы как субъект, ведущий предпринимательскую деятельность самостоятельно. При грамотном построении схемы налоговые органы не смогут доказать взаимозависимость давальца и подрядчика, а налоговая нагрузка на предприятие будет уменьшена
- посреднические договоры.
Замена договора купли-продажи агентским договором или договором комиссии.
Данный способ подходит компаниям — плательщикам НДС, занимающимся перепродажей товаров. При этом товары приобретаются у организаций, освобожденных от уплаты НДС (УСН). При приобретении товаров у освобожденных от уплаты НДС поставщиков и последующей их перепродаже организация не может принять к вычету «входной» НДС.
Решить данную проблему можно заключением агентского договора или договора комиссии вместо договора купли-продажи. При этом право собственности на товар к агенту (комиссионеру) не переходит. Таким образом, посредник продает принадлежащий комитенту товар и получает вознаграждение в размере наценки.
Налог на прибыль и НДС агент (комиссионер) платит с суммы наценки, а не с полной стоимости товара, выставленной конечному покупателю. В итоге сумма НДС к уплате в бюджет равна разнице между величиной НДС с конечной стоимости товара и величиной возможного вычета «входного» НДС, что позволяет получить минимизацию НДС. Следует принять во внимание, что такой способ может быть невыгодным для оптимизации НДС у компаний, реализующих товар по сниженным десятипроцентным ставкам НДС, так как услуги, оказанные в рамках агентского договора (договора комиссии), всегда облагаются по ставке 18%.
Более подробно с данным материалом Вы можете ознакомиться в СПС КонсультантПлюс
