На основании пп. 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ проценты по договору займа, полученные физическим лицом — налогоплательщиком от российской организации, признаются налогооблагаемым доходом и учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ.
При этом в силу п. п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со ст. ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
В соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Удержанная сумма налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, на основании п. 6 ст. 226 НК РФ, перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода.
В отношении доходов в виде процентов по договору займа дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления процентов на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, что следует из пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ.
Учитывая изложенное, российская организация, выплачивающая физическому лицу проценты по договору займа, признается налоговым агентом в отношении таких доходов физического лица и обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика НДФЛ на дату фактической выплаты процентов в 2017 г. и уплатить сумму удержанного налога в бюджет не позднее следующего дня после выплаты процентов.
В соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты должны представлять в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, по форме 6-НДФЛ за I квартал, полугодие, девять месяцев — не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год — не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, утвержденным Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ (далее — Порядок заполнения формы 6-НДФЛ), который заполняется на основании данных учета доходов, начисленных и выплаченных физическим лицам налоговым агентом, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, содержащихся в регистрах налогового учета.
Согласно Порядку заполнения формы 6-НДФЛ, пояснениям официальных органов разд. 1 расчета заполняется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год, в разд. 2 расчета за соответствующий период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого периода.
Из разъяснений ФНС России (Письмо от 01.08.2016 N БС-4-11/13984@ размещено на сайте Федеральной налоговой службы в разделе «Письма ФНС России, направленные в адрес территориальных налоговых органов», является обязательным для применения налоговыми органами) следует, что период для целей заполнения расчета по форме 6-НДФЛ определяется по дате фактического получения дохода с учетом положений ст. 223 НК РФ.
Кроме того, в комментариях к порядку заполнения формы 6-НДФЛ (Письма ФНС России от 17.10.2016 N БС-3-11/4816@, от 21.10.2016 N БС-3-11/4922@, от 05.12.2016 N БС-4-11/23138@, от 15.12.2016 N БС-4-11/24063@) официальные органы указывают, что в расчете по форме 6-НДФЛ доход отражается в том периоде, в котором он считается полученным (а не начисленным), а в случае если налоговый агент производит операцию в одном отчетном периоде, а завершает ее в другом отчетном периоде, данная операция отражается в том отчетном периоде, в котором завершена.
Таким образом, учитывая приведенные выше положения гл. 23 НК РФ и мнение официальных органов, поскольку датой фактического получения дохода в виде процентов по займу, выданному организации, признается день выплаты дохода в виде процентов, в том числе перечисления данной суммы на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, разд. 1 формы 6-НДФЛ должен заполняться в период выплаты процентов по займу, то есть в расчете за 2017 г.
Вместе с тем существует Письмо ФНС России от 08.06.2016 N БС-4-11/10202@, в котором анализируется порядок заполнения расчета по форме 6-НДФЛ при выплате процентов по предоставленному займу на основании аргументов, аналогичных приведенным выше. При этом делаются два взаимоисключающих вывода. По мнению ведомства, если физическому лицу проценты по предоставленному займу, начисленные в декабре 2015 г., выплачены в марте 2016 г., то данная операция отражается в строках 100 — 140 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г. И в то же время на основании тех же аргументов делается иной вывод — если физическому лицу проценты по предоставленному займу начислены в I квартале 2016 г., при этом выплачены будут только во II квартале 2016 г., то данная операция отражается в строках 020, 040 разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г.
С нашей точки зрения, следует руководствоваться более поздними Письмами ФНС России (указанными выше), однако во избежание негативных последствий вследствие наличия Письма N БС-4-11/10202@ можно воспользоваться рекомендацией ФНС России (Письма от 30.03.2016 N БС-3-11/1355@, от 12.02.2016 N БС-3-11/553@) — на основании положений ст. ст. 21 и 24 НК РФ обратиться в налоговый орган по месту учета для получения разъяснений по заполнению расчета по форме 6-НДФЛ с учетом конкретных ситуаций.
Более подробно с данным материалом Вы можете ознакомиться в СПС КонсультантПлюс Вопрос: …В 2016 г. организация получила заем от физического лица, проценты по которому будут выплачены в 2017 г. за весь период пользования займом. Как заполнить расчет по форме 6-НДФЛ? (Консультация эксперта, 2017) {КонсультантПлюс}
