В анализируемой ситуации налогоплательщик (организация или ИП) должен подать в налоговый орган следующие документы.
- Уведомление по форме 26.2-1, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@. Его нужно подать не позднее 31.12.2020 (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Дата, когда налоговый орган начинает принимать такие уведомления, Налоговым кодексом не установлена. Но, полагаем, сделать это ранее 1 октября не получится, поскольку в данном уведомлении следует указать остаточную стоимость ОС на 01.10.2020 и доходы за девять месяцев 2020 года.
Уведомление по форме 26.2-1 может быть представлено как лично плательщиком в налоговую инспекцию, так и по почте или в электронном виде. Порядок электронного документооборота утвержден Приказом ФНС России от 18.01.2013 N ММВ-7-6/20. Формат представления уведомления о переходе на УСНО в электронной форме утвержден Приказом ФНС России от 16.11.2012 N ММВ-7-6/878@ (приложение 1).
- Заявление о снятии налогоплательщика с учета в качестве плательщика ЕНВД — по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 11.12.2012 N ММВ-7-6/941@. Это заявление нужно подать в течение первых пяти рабочих дней года, с которого налогоплательщик переходит на УСНО (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).
Между тем специалисты ФНС в Письме от 21.08.2020 N СД-4-3/13544@ сообщили, что в связи с отменой в 2021 году ЕНВД подавать такое заявление налогоплательщикам не нужно. Налоговики сами снимут их с учета в качестве плательщиков «вмененного» налога.
А если налогоплательщик в 2020 году совмещал УСНО и спецрежим в виде ЕНВД, то ему и уведомление по форме 26.2-1 подавать не нужно. Со своей стороны, считаем, что таким налогоплательщикам все же не стоит пренебрегать обязанностью по подаче уведомления в нынешней ситуации. И целесообразно не только подать этот документ, но и иметь на руках подтверждение его отправки в налоговый орган.
Переходные моменты при расчете налоговой базы:
базовые принципы
Особенности исчисления налоговой базы при переходе на УСНО с иных режимов налогообложения определены ст. 346.25 НК РФ.
При исчислении налоговой базы при УСНО в 2021 году экс-«вмененщикам» важно учесть следующие моменты.
Расходы по товарам для реализации
До недавнего времени ст. 346.25 НК РФ не предусматривала возможность включения в налоговую базу по «упрощенному» налогу расходов, которые фактически были произведены в период применения спецрежима в виде ЕНВД. На это обстоятельство неоднократно указывал Минфин (см., например, Письма от 24.12.2019 N 03-11-11/101022, от 15.01.2019 N 03-11-11/1128, от 28.12.2018 N 03-11-11/95981, от 20.12.2016 N 03-11-06/2/76440), подчеркивая, что такие затраты не могут быть учтены в составе расходов при определении налоговой базы по «упрощенному» налогу.
Ситуация изменилась благодаря Федеральному закону от 01.04.2020 N 102-ФЗ. Он дополнил ст. 346.25 НК РФ новым п. 2.2, в соответствии с которым налогоплательщики, которые после ЕНВД перейдут на УСНО с объектом «доходы минус расходы», смогут учесть в составе расходов затраты на покупку товаров, приобретенных в период применения ЕНВД, а проданных в период применения УСНО, а также затраты на их реализацию в упомянутом периоде (см. также Письмо Минфина России от 22.07.2020 N 03-11-06/3/64591).
Причем это правило применяется задним числом — с 01.01.2020 (ст. 7 Закона N 102-ФЗ). Подчеркнем: в п. 2.2 ст. 346.25 НК РФ говорится исключительно о товарах, приобретенных для дальнейшей реализации. А вот в части работ и услуг ситуация никак не изменилась.
Пример 1. Компания с 01.01.2021 перешла со спецрежима в виде ЕНВД на УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В январе 2021 года компания реализовала покупателю товары, которые приобрела в ноябре 2020 года (оплатила поставщику и приняла на учет). Затраты на приобретение товаров составили 150 000 руб.
Компания вправе включить в базу по «упрощенному» налогу покупную стоимость товаров — 150 000 руб.
Подчеркнем, что учесть в налоговой базе при УСНО затраты на покупку товаров можно лишь при наличии первичных документов, подтверждающих факт несения данных затрат (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Соответственно, при отсутствии таких документов учесть подобные затраты не получится. Хотя, безусловно, можно попытаться восстановить такие документы.
Оплата получена на «вмененке», а реализация состоялась
при УСНО
Полученные в период работы на спецрежиме в виде ЕНВД суммы оплаты товаров (работ, услуг) (в том числе авансы по ним) в «упрощенных» доходах не учитываются в силу кассового метода (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Ведь при кассовом методе датой получения доходов является день поступления денежных средств в кассу или на расчетный счет. Поэтому все полученные в период «вмененки» денежные средства за реализованные в период УСНО товары, работы и услуги следует признать доходом именно от «вмененного» вида деятельности (см. Письма Минфина России от 21.08.2013 N 03-11-06/2/34243, ФНС России от 14.02.2011 N КЕ-4-3/2303).
Пример 2. Компания с 01.01.2021 перешла со спецрежима в виде ЕНВД на УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В декабре 2020 года компания получила от заказчика аванс в размере 100 000 руб. в счет платы за услугу. Сама услуга была оказана ему в январе 2021 года.
Полученный аванс является доходом от «вмененного» вида деятельности. Поэтому сумму в размере 100 000 руб. не нужно включать в состав доходов, учитываемых при расчете «упрощенного» налога.
Реализация состоялась на «вмененке», а оплата получена
при УСНО
Если реализация произошла в период применения спецрежима в виде ЕНВД, а выручка получена после перехода на УСНО, то полученная плата должна быть учтена в доходах при УСНО (см. Письмо Минфина России от 24.12.2019 N 03-11-11/101022).
Ранее позиция Минфина по этому вопросу была иной: если товары (работы, услуги) реализованы в период применения спецрежима в виде ЕНВД, то полученная оплата в доходах при УСНО не учитывается (подобные ситуации возможны при сделках с отсрочкой платежа). Дело в том, что реализацией в силу п. 1 ст. 39 НК РФ признается передача прав собственности на товары (работы, услуги). В данном случае переход права собственности на ценности произошел в период применения «вмененки». Соответственно, доход признается полученным от деятельности, которая облагалась ЕНВД. В налоговую базу при УСНО он не включается (см. Письма Минфина России от 01.04.2019 N 03-11-11/22190, от 21.08.2013 N 03-11-06/2/34243).
Пример 3. В декабре 2020 года компания, будучи плательщиком ЕНВД, реализовала товары на сумму 200 000 руб. Но плата за них от покупателя поступила в конце января 2021 года, то есть в период, когда компания уже перешла на УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы».
Руководствуясь Письмом Минфина России от 24.12.2019 N 03-11-11/101022, 200 000 руб., поступившие на счет компании в период применения УСНО, она должна включать в состав доходов, учитываемых при расчете «упрощенного» налога.
Расходы произведены в рамках спецрежима в виде ЕНВД,
а оплачены при УСНО
Характерный пример такой ситуации — выплата заработка сотрудникам за декабрь в январе (то же самое касается страховых взносов, уплачиваемых за декабрь по сроку до 15 января, — п. 3 ст. 431 НК РФ). Эти расходы, несомненно, относятся к «вмененной» деятельности. И тот факт, что они будут оплачены уже в рамках УСНО, значения не имеет. Подобные расходы не следует учитывать в налоговой базе по «упрощенному» налогу (см. Письмо Минфина России от 29.10.2009 N 03-11-06/3/257).
Кредиторская задолженность образовалась на спецрежиме
в виде ЕНВД, а срок ее исковой давности истек на УСНО
Образовавшаяся в период осуществления «вмененной» деятельности кредиторская задолженность после истечения ее срока исковой давности при УСНО должна быть включена в состав доходов по УСНО, поскольку после истечения срока давности такой доход не может быть отнесен к доходам от «вмененной» деятельности.
Таким образом, учесть сумму кредиторской задолженности при расчете «упрощенного» налога (включить ее в состав налогооблагаемых доходов) необходимо в том периоде, в котором истек ее срок исковой давности (см. также Письма Минфина России от 21.02.2011 N 03-11-06/2/29, ФНС России от 14.02.2011 N КЕ-4-3/2303).
Остаточная стоимость ОС, используемых и до, и после перехода
на УСНО
При переходе со спецрежима в виде ЕНВД на УСНО налогоплательщикам необходимо определить остаточную стоимость ОС, которые использовались на «вмененке» и продолжат эксплуатироваться в рамках УСНО.
Определять остаточную стоимость нужно на дату смены налогового режима (то есть на 1 января) по следующей формуле (ст. 346.13, п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ):
ОС = ПС — НА,
где ОС — остаточная стоимость объекта ОС;
ПС — первоначальная стоимость объекта ОС (цена приобретения, изготовления или сооружения);
НА — начисленная по правилам бухучета амортизация.
Исчисленная таким образом остаточная стоимость ОС в дальнейшем должна учитываться равными долями в расходах при исчислении «упрощенного» налога в течение одного или нескольких налоговых периодов в зависимости от срока полезного использования ОС. Разъяснения на этот счет даны в Письмах Минфина России от 23.12.2016 N 03-11-11/77461, от 13.02.2013 N 03-11-11/67.
Пример 4. В марте 2019 года компания, будучи плательщиком ЕНВД, приобрела и ввела в эксплуатацию ОС стоимостью 120 000 руб. (в том числе НДС — 20 000 руб.). Срок полезного использования для целей бухучета составляет 5 лет. Начисление амортизации производится линейным способом.
С 2021 года компания перешла на УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы».
Ежемесячная сумма амортизации — 2 000 руб. (120 000 руб. / 60 мес.). Начисляется с апреля 2019 года.
Соответственно, остаточная стоимость ОС на дату перехода на УСНО составляет 78 000 руб. (120 000 руб. — 2 000 руб. x 21 мес.).
В 2021 году при расчете «упрощенного» налога в состав расходов компания вправе включить затраты на приобретение ОС в сумме 39 000 руб. (78 000 руб. x 50%), в 2022 году — 23 400 руб. (78 000 руб. x 30%), в 2023 году — 15 600 руб. (78 000 руб. x 20%).
При этом в 2021 году в каждом квартале на расходы компания вправе списать 9 750 руб. (39 000 руб. / IV кв.), в 2022 году — 5 850 руб. (23 400 руб. / IV кв.), в 2023 году — 3 900 руб. (15 600 руб. / IV кв.).
Аналогичный порядок должен использоваться и при расчете остаточной стоимости «переходящих» на «упрощенную» деятельность НМА.
Более подробно с данным материалом Вы можете ознакомиться в СПС КонсультантПлюс
Статья: С 2021 года ЕНВД отменяется: как перейти на УСНО? (Гришина О.П.) («Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, N 10) {КонсультантПлюс}
