НМА — это объект нефинансовых активов, предназначенный для неоднократного или постоянного использования в деятельности учреждения более 12 месяцев, не имеющий материально-вещественной формы, позволяющий отделить его от другого имущества (идентифицировать, выделить), в отношении которого у учреждения возникли исключительные права, права по лицензионным договорам либо иным документам, подтверждающим существование права на такой актив.
Активы делят на две подгруппы:
- НМА с определенным сроком полезного использования;
- НМА с неопределенным сроком полезного использования.
Отметим, стандарт не используется в отношении определенных объектов учета (например, финансовых активов и вложений, результатов интеллектуальной деятельности, приобретенных для перепродажи, прав пользования активом, возникающих по договорам аренды).
Как впервые применить стандарт
Учреждение признает НМА, которые ранее не признавались, а отражались за балансом, по справедливой стоимости. Она будет балансовой стоимостью.
Финансовый результат от признания НМА, ранее не признававшихся в учете и отчетности, учитывают в качестве корректировки начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов в том периоде, в котором объекты признаны впервые. Результаты этой корректировки однократно раскрывают в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
При первоначальном признании НМА также признают любые накопленные убытки от обесценения, связанные с этими объектами. Сравнительную информацию по НМА за годы, предшествовавшие первому применению стандарта, не пересчитывают.
Когда объект НМА ставить на учет
Объект учитывают в составе группы НМА при условии, что учреждение:
- прогнозирует получить экономическую выгоду или полезный потенциал от использования объекта;
- может надежно оценить первоначальную стоимость объекта.
НМА должен стоять на учете у того учреждения, которое фактически использует (вправе использовать) такой объект. Не имеет значения, был ли актив закреплен собственником (учредителем) или получен в ходе финансово-хозяйственной деятельности.
Актив культурного наследия отражается в учете, только если есть возможность получить от него экономические выгоды или полезный потенциал либо его полезный потенциал не ограничивается его культурной ценностью. В других случаях активы культурного наследия в бухучете не отражаются. Информацию о них надо раскрыть в годовой отчетности.
Что является единицей учета НМА
Единица бухучета объекта НМА — инвентарный объект. Это может быть совокупность прав на результат интеллектуальной деятельности, возникающих из одного патента, свидетельства, договора (государственного или муниципального контракта).
Также это может быть несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности, к примеру кинофильм или мультимедийный продукт.
Каждому инвентарному объекту НМА нужно присвоить уникальный инвентарный номер. Он сохраняется за ним на весь период учета. При этом вновь принятым к учету объектам НМА не нужно присваивать инвентарные номера выбывших (списанных) инвентарных объектов НМА.
Как вести учет НМА
Объект НМА учитывают по первоначальной стоимости. Определяют ее в зависимости от типа операции, по которой актив приобретался: обменная или необменная.
При обменной операции первоначальную стоимость определяют как сумму фактически произведенных затрат с учетом предъявленного НДС (за исключением случаев, когда объект будет использоваться в облагаемой НДС деятельности). В затраты включают:
- цену приобретения с таможенными пошлинами и невозмещаемый НДС за вычетом скидок (вычетов, премий, льгот);
- любые фактические затраты, связанные с приобретением актива (например, регистрационные сборы, госпошлины, затраты по подготовке к использованию).
При этом, как только комиссия учреждения по поступлению и выбытию активов подтвердит, что актив готов к использованию по назначению, все последующие затраты нужно будет относить не на стоимость объекта, а на текущие расходы.
В первоначальную стоимость не включают:
- общехозяйственные, общие административные и прочие общие накладные расходы, кроме тех, которые могут быть отнесены напрямую на подготовку определенного объекта НМА к использованию;
- операционные убытки, понесенные во время формирования спроса на продукцию, выпущенную при помощи данного актива;
- затраты на внедрение новых продуктов или услуг;
- затраты на ведение деятельности на новом месте или с новой группой потребителей услуг (включая затраты на обучение персонала).
Если по договору предусмотрена отсрочка платежа за объект НМА на срок более чем 12 месяцев, то разницу между стоимостью при оплате без отсрочки и стоимостью при оплате с учетом отсрочки признают в качестве расходов на уплату процентов. Исключение — ситуация, когда такие проценты включаются в первоначальную стоимость активов в соответствии с другими НПА.
Если актив был приобретен в обмен на другой актив (кроме денег), его оценивают по справедливой стоимости на дату приобретения. Исключение — ситуации, когда обменная операция не носит коммерческого характера или справедливую стоимость полученного и переданного актива невозможно надежно оценить. В этих случаях стоимость актива определяют по остаточной стоимости переданного взамен актива.
При необменной операции первоначальной стоимостью признают справедливую стоимость на дату приобретения либо стоимость, отраженную в передаточных документах.
Если справедливую стоимость оценить не получается и в передаточных документах нет информации о стоимости, объект НМА учитывают по текущей оценочной стоимости.
Текущую оценочную стоимость НМА определяют методом рыночных цен. За основу берут данные о сделках с аналогичным или схожим активом, совершенных без отсрочки платежа. Указанная стоимость равна сумме денежных средств, необходимых при продаже (приобретении) этих активов на дату принятия к учету.
Если сведения о ценах на аналогичные либо схожие НМА недоступны, текущая оценочная стоимость признается в условной оценке, равной одному рублю. В такой оценке объекты НМА отражают на балансовых счетах.
После получения данных о ценах комиссия по поступлению и выбытию активов учреждения пересматривает балансовую (справедливую) стоимость НМА.
НМА, полученные от собственника (учредителя) или другой организации бюджетной сферы, учитывают по стоимости, которая определена передающей стороной и отражена в передаточных документах.
Как учитывать НМА, созданные собственными силами
Объект НИОКР, созданный собственными силами, признают в качестве вложений в объекты НМА при соблюдении следующих условий (критерии признания):
- субъект учета намерен и имеет возможность (техническую и финансовую) завершить создание объекта НМА, а также возможность его использовать;
- получение будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта НМА документально обосновано;
- возможно надежно оценить затраты, относящиеся к объекту НМА, понесенные в процессе его разработки.
Первоначальная стоимость таких объектов равна сумме затрат, понесенных с момента, когда объект впервые стал соответствовать критериям признания. Она включает все прямые затраты, необходимые для создания, производства и подготовки актива к использованию по назначению.
Затраты на НИОКР, отнесенные на расходы в предшествующих отчетных периодах (т.е. до момента, когда они начали отвечать критериям признания), не могут быть признаны в качестве объекта НМА в текущем или последующих отчетных периодах.
Как оценивать объекты НМА после признания
После того как объект признан в бухучете в качестве НМА, его учитывают по балансовой стоимости.
Суммы накопленных амортизации и убытков от обесценения НМА отражают обособленно.
Если объекты переходят в категорию тех, что предназначены для отчуждения не в пользу бюджетных организаций, их признают по справедливой стоимости. Она определяется методом рыночных цен.
Результат переоценки до справедливой стоимости отражают в бухучете и раскрывают в бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно в составе финансового результата текущего периода.
Как начислять амортизацию
Амортизацию начисляют только по объектам НМА с определенным сроком полезного использования. При определении этого срока учитывают следующие факторы:
- ожидаемый срок получения от объектов НМА экономических выгод или полезного потенциала;
- срок действия прав учреждения на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
- срок действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности;
- срок полезного использования иного актива, с которым объект НМА непосредственно связан.
На НМА стоимостью свыше 100 тыс. руб. амортизацию начисляют по нормам амортизации согласно применяемому методу амортизации. Если стоимость до 100 тыс. руб. включительно — в размере 100% первоначальной стоимости при признании объекта в составе группы НМА.
Сумму мортизационных отчислений за каждый период учитывают в составе расходов текущего периода. Исключение — случаи, когда она включена в стоимость вложений в нефинансовый или финансовый актив.
Ежегодно нужно анализировать возможность установить срок полезного использования всем объектам НМА с неопределенным таким сроком. Если он будет установлен, одновременно следует выбрать и способ амортизации.
Как списать НМА
При принятии решения о списании нужно руководствоваться следующими критериями:
- учреждение передало все существенные операционные риски и выгоды, связанные с распоряжением (владением, пользованием) активом;
- учреждение больше не распоряжается объектом НМА и не использует его;
- величину дохода (расхода) от выбытия объекта НМА можно надежно оценить;
- прогнозируемые экономические выгоды или полезный потенциал от НМА, а также понесенные или ожидаемые затраты, связанные с операциями по НМА, можно надежно оценить.
Доходы от выбытия подлежат первоначальному признанию по справедливой стоимости.
Если договором о реализации выбывающего объекта НМА предусмотрена отсрочка платежа более чем на 12 месяцев, справедливой стоимостью величины дохода признается сумма, рассчитанная без учета отсрочки платежа. Разницу между величиной дохода при оплате без учета отсрочки платежа и аналогичной величиной при оплате с учетом такой отсрочки учитывают в качестве процентных доходов.
Какую информацию о НМА раскрывать в отчетности
По каждой подгруппе объектов НМА нужно проводить сверку остаточной стоимости на начало и конец периода раздельно по объектам, которые созданы собственными силами, и прочим объектам. При этом обязательно выделить лицензионные соглашения. Также необходимо раскрыть следующую информацию:
- сумму стоимости поступивших НМА с подразделением на созданные собственными силами, приобретенные отдельно и полученные от собственника (учредителя) или иной организации бюджетной сферы;
- сумму стоимости выбывших объектов. Отдельно раскрываются суммы выбытий объектов, переданных собственнику (учредителю), иной организации бюджетной сферы;
- сумму увеличения или уменьшения стоимости объектов при признании убытков от обесценения активов (снижение убытков), отраженных или восстановленных в соответствии с ФСБУ «Обесценение активов», сумму накопленного убытка от обесценения НМА на отчетную дату.
Необходимо
- отдельно отразить первоначальную, балансовую и переоцененную стоимость объектов НМА, отчуждаемых не в пользу организаций бюджетной сферы, и прочие изменения стоимости объектов в течение периода.
Для объектов подгруппы НМА с определенным сроком полезного использования в отчетности нужно указать раздельно по активам, созданным собственными силами субъекта учета, и прочим активам с обязательным выделением лицензионных соглашений:
- используемые методы определения сроков полезного использования;
- используемые методы начисления амортизации;
- суммы амортизации, начисленной в течение отчетного периода, суммы амортизации, накопленной на отчетную дату.
Для каждой подгруппы НМА дополнительно раскрывается следующая информация:
- наличие и размер ограничений прав собственности или иных предоставленных прав, стоимость объектов НМА, которые учреждение не вправе использовать в качестве обеспечения исполнения своих обязательств;
- перечень объектов НМА, переданных в качестве обеспечения исполнения обязательств учреждения, и их остаточная стоимость на начало и конец отчетного периода;
- сумма договорных обязательств по приобретению объектов НМА на конец отчетного периода.
Кроме того, в отчетности раскрываются характер и последствия изменений в оценках НМА, влияющих в отчетном периоде либо таких, которые будут влиять в последующие периоды:
- на сроки полезного использования НМА;
- методы начисления амортизации НМА.
В годовой отчетности также дополнительно (при наличии) раскрывают:
- балансовую стоимость НМА, которые эксплуатируются и имеют нулевую остаточную стоимость;
- сумму затрат на НИОКР, признанных в качестве расхода в течение периода.
Более подробно с данным материалом Вы можете ознакомиться в СПС КонсультантПлюс
Обзор: «Утвержден стандарт для организаций бюджетной сферы по учету нематериальных активов» (КонсультантПлюс, 2019) {КонсультантПлюс}
